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01 暖場案例

老王的燒餅攤生意火爆，每天忙得焦頭爛額，更讓老王頭疼的是，每個月燒餅攤都要進貨，但進貨之后成本該如何核算，老王有點想不明白——每次買回來的面粉價格都不一樣，第一批面粉的進貨單價是9元/千克，第二批進貨單價8元/千克，領用兩千克面粉做成燒餅后，該把多少錢計入燒餅成本里呢，是18元，還是16元呢？

于是他拿著記賬單找到了會計師小明，上面寫著：

(資料圖)

①7月1日，結余面粉80千克，單價10元/千克，賬面余額800元；

②7月10日，購進面粉100千克，單價9元/千克，共計支付900元；

③7月19日，合計賣出燒餅2000個，使用面粉100千克；

④7月20日，購進面粉120千克，單價8元/千克，共計支付960元；

⑤7月30日，合計賣出燒餅2500個，使用面粉125千克。

“會計準則規定，存貨的發出計價方式只允許采用先進先出法、月末一次加權平均法、移動加權平均法或個別計價法。”小明見老王滿臉疑惑，繼續說：“我們一個一個解釋吧，我來根據你的記賬單做幾張表，看完你就明白了。”

“先說說先進先出法。顧名思義，就是誰先購入誰就讓誰先發出。”

“發出？發出是什么意思??？”老王一聽到會計術語就頭疼。

“發出就是會計上對存貨銷售或者耗用的簡稱。”小明一邊解釋一邊做表?！氨碜龊昧?，你看看。”

“也就是說，在先進先出法下，你截至7月19日使用的面粉成本，是先領用上月結余的那部分，剩下的再領用7月10日進貨時的那部分，合計金額980元；而截至7月30日使用的面粉成本，是先領用7月10日那批貨的剩余部分，不夠的話，再領用7月20日購入的那批貨，合計1080元。好理解吧”

老王似懂非懂地點點頭。

“再來看月末一次加權平均法。”小明又開始奮筆疾書。

“月末一次加權平均法必須等到月末才能計算出發出存貨的成本，月末時，用結余金額加上所有批次的進貨金額之和除以結余數量與所有批次進貨數量之和，先算出發出存貨的單價，再用該單價乘以存貨發出的總數量，即可得出本月發出存貨的金額?！?/p>

“最后是移動加權平均法。”小明沒給老王思考的時間，“這種方法是月末一次加權平均法的進階版，它是在每次進貨時都進行一次加權平均，我們再來看表。”

“至于個別計價法嘛，就是一個存貨一個價，賣哪個計哪個，主要用在存貨價格特別貴重的行業，比如珠寶、名畫等貴重物品，你的燒餅攤并不適用?！?/p>

“那我到底該用哪種方式呢？”老王用求助的眼神看著小明。

“大部分企業目前選擇的都是月末一次平均加權法，因為它很簡單，工作量不大；移動加權平均法會復雜很多，計算量較大，對了，著名的貴州茅臺采用的就是這種方法。我看你還是選擇月末一次平均加權法吧，簡單方便?！?/p>

“行，我相信專業人士的選擇。”老王喜笑顏開。

02 涪陵榨菜毛利率延遲下降之惑

現在我們先把存貨發出的計價方法放一邊，讓我來對涪陵榨菜的情況稍微作個介紹。

1.涪陵榨菜最主要的原材料就是青菜頭，青菜頭每年二月中旬成熟，涪陵榨菜公司每年二月中旬至三月上旬完成對青菜頭的采購入庫工作，這是一年之中唯一一次大規模收購行為，之后公司只會零散地收購一些榨菜半成品，金額相對較小，不會對成本有重大影響。

2.2021年，青菜頭欠收，公司采購均價從原先的800元/噸暴漲至1400元/噸。

3.管理層曾表示，公司每年上半年使用去年收購的原材料，5、6月份開始使用當年新收購的原材料，故原材料價格波動對公司毛利率的影響將于下半年顯現。

4.2021年各季報的毛利率也顯示，青菜頭收購價格的暴漲確實是從下半年開始使公司整體毛利率斷崖式下跌的：

我們重點關注一下管理層說的那段話（黑體字），上半年使用去年收購的原材料，下半年使用新收購的原材料，是不是很像我們在暖場案例中介紹的先進先出法？

然而涪陵榨菜的年報上赫然寫道：

沒錯，涪陵榨菜發出存貨的計價方法采用月末一次加權平均法，回顧一下月末一次加權平均法的規則，我們會發現，既然公司在3月上旬就可以完成對青菜頭的大規模采購入庫，那么2021年青菜頭收購價格暴漲的影響，應該最遲在3月末就會抬高原材料的發出成本，同時公司只要領用原材料進行生產，高價的原材料便會影響到庫存商品的成本，而只要公司當月有銷售，高價的庫存商品成本便會使公司的毛利率降低。

也就是說，如果涪陵榨菜公司采用了月末一次加權平均法，公司的毛利率便不會像管理層所說的那樣，直到下半年才會下降，而是在3月末就能發現端倪，我們至少可以在第二季度的財報中看到公司毛利率的大幅下降。

然而事實卻是，直到第三季度我們才看到了毛利率斷崖式下跌的現象。難道管理層說謊了？

為此我專門向管理層詢問，得到如下答復：

沒錯，就是一層窗戶紙——管理層在進行存貨管理時，進行了分類。新窖的青菜頭還需要進行三腌三榨，工藝流程都沒走完，不可能用來生產成品，自然是不能跟老窖里可以隨時包裝成產成品的青菜頭混為一談的。這樣的分類合情合理，會計上也確實允許這樣的分類。

這里得插一段題外話了，存貨的上述這種可以靈活處理的規定，其實是一種風險敞口——管理層是有機會從中作梗的。如果存貨同時具備：①不同存貨的形狀等物理性質差異很??；②用途、功能差異很大；③價值差異很大，三個條件時，審計人員可能也會分不清管理層到底有沒有說實話，所以，投資簡單易懂的行業，真的很重要。

03 另一種邏輯上的可能性

在詢問管理層，得到標準答案之前，我是這么猜測的，它只是一種邏輯上的可能性，實際上不太可能發生，這里記錄一下。

根據月末一次平均加權法的規則，原材料如果不發出，那么即使其賬面單價已經改變了，也不會影響到產成品即財報科目中的庫存商品的單價，庫存商品單價不變，報表毛利率就不會改變。

于是我們只要令公司在一月末之前，完成1~5月的生產任務，賬面上保留足夠賣到5月末的庫存商品，自一月末開始停工停產，直到6月初再復工復產，領用高價原材料，這樣就可以實現直到下半年毛利率才大幅下降的情況。

這種猜想對于涪陵榨菜這個市場上的優等生來說，一定不會發生，但對于經常作弊的差生來說，則是一種可行的選擇。從這個角度來看，只與誠實、優秀的管理層打交道，也是很重要的一件事。

@今日話題 $涪陵榨菜(SZ002507)$

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